Hoge Raad 26 juni 2020, 19/04204, ECLI:NL:HR:2020:1111
Dit arrest is met name interessant door wat er niet is behandeld. Deze bijdrage is opgenomen in NL Fiscaal 2020/1533.
In het arrest komt een aantal formeel rechtelijke aspecten aan de orde. Op de conclusies van de Hoge Raad (hof en rechtbank) valt niets af te dingen en zijn ook niet verassend. Interessanter zijn de inkomstenbelastingaspecten. Die zijn in de eerste plaats over de hoogte van de toegestane aftrekbare eigenwoningrente en (de niet behandelde) kwalificatie van de lening tussen de ouders en kind (met partner). In de hele procedure is deze lening aangemerkt als een eigenwoningschuld, maar de vraag is of dit juist is.
Relevante feiten
Voor deze noot zijn de volgende feiten relevant. Belanghebbende ’s partner sluit in 2015 bij zijn ouders een annuïteitenlening af (met een looptijd van 30 jaar en een rentepercentage van 9%) om een eigen woning te kopen. Over 2015 trekt belanghebbende 52% van de betaalde rente af en de partner 48%. De Belastingdienst accepteert de aangifte van de partner, maar corrigeert de aangifte van belanghebbende, omdat er sprake is van een onzakelijke rente. Het onzakelijke deel wordt aangemerkt als een schenking aan de ouders van de partner.
De hoogte van het rentepercentage
De inspecteur erkent de lening als eigenwoninglening, maar acht 9% onzakelijke en corrigeert deze tot 4,5%. Hij baseert zich op een gangbaar rentepercentage van 3% voor een lening van 15 jaar. Hij verhoogt het percentage naar 4,5%, omdat de looptijd langer is en er geen hypothecaire zekerheid is. De rechtbank komt tot de conclusie dat de 9% aanzienlijk afwijkt van de 3% (met opslag) en dat belanghebbende dit verschil niet aannemelijk maakt. Zij heeft immers de bewijsplicht, nu er sprake is van een aftrekpost. De methode van de inspecteur vindt het hof redelijk en wordt daarmee gevolgd. De aftrekbare rente bedraagt dan ook 4,5%.
Mijn conclusie uit dit deel van de uitspraak is dat een afwijkend rentepercentage op een lening met de ouders (of de eigen bv) een (zakelijke) rente mag hebben van circa 1,5x de gangbare rente. Bij de huidige renteniveaus van circa 2%, komt die rente uit op circa 3,5%. Ligt de rente in een leningsovereenkomst hoger dan moet belanghebbende het hogere deel aannemelijk maken en dat is niet eenvoudig. De factor 1,5 geldt wel bij huidige renteniveaus. Bij veel hogere, bij veel lagere of negatieve rente, kan de factor anders worden.
Kwalificatie lening
Een interessanter vraag is of er, door de correctie op de rente, nog wel sprake is van een eigenwoningschuld als bedoeld in artikel 3.119a Wet IB 2001. Daar is immers de aflossingseis geformuleerd dat er in maximaal 30 jaar, minimaal annuïtair wordt afgelost.
Civielrechtelijk is er een lening met een rentepercentage van 9%. Fiscaalrechtelijk echter een met 4,5% en daar hoort (in de annuïteit) een hogere aflossingscomponent bij. Nu in 2015 is afgelost op basis van de 9% en niet op 4,5%, lijkt er (fiscaal) te weinig te zijn afgelost. Daarmee zou de hele lening (ook het deel van de partner) diskwalificeren als eigenwoningschuld en verhuizen naar box 3.
Motivering
De invoering van artikel 3.119a Wet IB 2001 en verder heeft als doel om de aflossingsvrije leningen te laten verdwijnen [Kamerstukken II 2012/13, 33 405, nr. 3, blz. 2]. Indien niet of onvoldoende wordt afgelost en dus het schuldbedrag van de eigenwoningschuld niet daalt in overeenstemming met het annuïtaire aflossingsschema van artikel 3.119c Wet IB 2001 (de aflossingseis), dan behoort die schuld niet tot de eigenwoningschuld en is er dus ook geen fiscale renteaftrek. In het eerste lid van dit artikel wordt die aflossing berekend met behulp van onder andere im: (de maandelijkse rentevoet).
De vraag die nu opkomt is of hier de fiscale rentevoet wordt bedoeld of de civielrechtelijke. In de parlementaire behandeling is hier geen aandacht aanbesteed [Kamerstukken II 2012/13, 33 405, nr. 3, blz. 26].
Mij lijkt het me dat onder de maandelijkse rentevoet wordt bedoeld de maandelijkse fiscale rentevoet. In deze casus dus 4,5%. Als dat niet gebeurt, kan met een hele hoge civielrechtelijke rente (90%?) een ‘quasi aflossingsvrij eigenwoningschuld worden gesimuleerd . Dat lijkt mij niet de bedoeling van de wetgever.
Tenslotte
Als wordt vastgesteld dat met im de maandelijkse fiscale rentevoet wordt bedoeld, zal in deze casus de hele schuld diskwaliferen als eigenwoningschuld. Dat geldt dus ook voor de partner. Per saldo is er namelijk op de hele schuld te weinig afgelost. Voor 2015 maakt dat niet meer uit, maar wel voor nog openstaande jaren. Theoretisch is er nog de mogelijkheid om, bij kortstondig afwijken van het aflossingsschema, dit schema te herstellen (artikel 3.119e Wet IB). Dit artikel is echter geschreven voor bijzondere situaties en niet voor een situatie dat er een onzakelijke rente in een leningscontract is opgenomen. Een beroep op dit artikel zal dan ook niet helpen.
Onduidelijk is waarom de inspecteur dit standpunt niet heeft ingenomen. Rechtbank en hof hadden zich hier mogelijk over mogen uitlaten. Treden zijn dan buiten de rechtsstrijd? Ik aarzel, maar denk het niet. De wet moet worden toegepast. Aanpassing van de rente leidt tot een te lage aflossing en daarmee tot diskwalificatie van de hele eigenwoningschuld.